El pasado 22 de febrero del presente año, se hizo pública la Sentencia 210/2021, mediante la cual el Tribunal Constitucional se pronunció respecto a la demanda de amparo interpuesta por Telefónica del Perú S.A.A (en adelante, “Telefónica”), contra la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria (SUNAT) y el Tribunal Fiscal.
En la referida demanda, Telefónica solicitaba la inaplicación del artículo 33 del Código Tributario, pues cuestionaba la no suspensión del cómputo de intereses moratorios que se produciría en la liquidación de la deuda tributaria relativa al Impuesto a la Renta por los ejercicios 2000 y 2001, debido a la demora incurrida por parte de la Administración Tributaria en resolver el caso planteado en sede administrativa.
Recordemos que, la deuda que la SUNAT le ha calculado a Telefónica -y que aún no se resuelve en sede judicial- tiene 3 componentes: S/ 582 millones de capital que dejaron de pagar, S/ 852 millones por los intereses moratorios y S/ 729 millones en cargos generados debido a demoras administrativas por parte de la Administración Tributaria, este último monto fue el cuestionado por Telefónica mediante la referida demanda de amparo.
Por su parte, el Tribunal Constitucional -con cinco votos a favor y 2 en contra- declaró FUNDADA la demanda, concluyendo que habiéndose acreditado la violación al derecho al plazo razonable, corresponde disponer que la SUNAT efectúe el cálculo de los intereses moratorios sin aplicar la regla del cobro de intereses moratorios durante el tiempo en exceso que, respecto del plazo legal establecido, tomó la Administración Tributaria para resolver los medios impugnatorios planteados por Telefónica, más los costos del proceso.
Más allá de lo resuelto por el Tribunal Constitucional, resulta conveniente -a fin de entender el contexto de la discusión- identificar las causales legítimas por las que la Administración Tributaria se encuentra facultada a cobrar intereses moratorios, y, aquellas razones por las que dicho cobro sería inconstitucional. A partir del referido análisis, podremos demostrar que el fallo del Tribunal Constitucional recaído en la Sentencia 210/2021 no constituye una condonación a favor de Telefónica.
Como primer punto, resulta preciso establecer y/o conocer a qué nos referimos con el término “condonación”. El artículo 27 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado mediante Decreto Supremo No. 133-2013-EF, establece que la obligación tributaria se extingue por diversos medios, entre ellos, la condonación.
Por tanto -en materia tributaria- la condonación constituye un medio de extinción de la obligación tributaria, y esta consiste en el perdón o dispensa (parcial o total) de pago efectuada en favor del sujeto deudor, siempre que se cumpla con el requisito establecido en el artículo 41 del Código Tributario, el cual establece que, la deuda tributaria sólo podrá ser condonada por norma expresa con rango de Ley; es decir, que se debe cumplir con el principio de legalidad para otorgar condonación de una deuda tributaria. Excepcionalmente -indica el citado artículo- los Gobiernos locales podrán condonar, con carácter general, el interés moratorio y las sanciones, respecto de los impuestos que administren. En el caso de contribuciones y tasas dicha condonación también podrá alcanzar al tributo.
De acuerdo a lo expuesto, tenemos que a través de la condonación se “perdona” el pago de una deuda tributaria, y como consecuencia de la misma, se extingue la obligación tributaria. Para dichos efectos, observamos que el legislador ha establecido ciertos requisitos, los cuales no son aplicables al caso en concreto del presente artículo, por lo que no estamos frente a una condonación. (No existe norma expresa que regule la condonación del cobro de intereses moratorios aplicable al caso materia de análisis).
Bajo dicho contexto -conociendo que no estamos frente a una condonación- resulta preciso indicar que, en la demanda de amparo interpuesta por Telefónica se invocó la defensa del derecho de propiedad, y de los principios de razonabilidad y proporcionalidad. En ese sentido, en dicho proceso constitucional se discutió la incidencia de los intereses moratorios en los derechos fundamentales invocados, es decir, si el exceso de plazo para resolver, el cual incrementó los intereses moratorios, vulneraron los derechos fundamentales a la propiedad y el principio de no confiscatoriedad. No se discutió el monto de la deuda tributaria o de los intereses moratorios per se, pues ello actualmente se está discutiendo en sede judicial.
Dicho de otro modo, Telefónica cuestiona el cobro de intereses moratorios -en sede administrativa- durante el periodo de impugnación de su deuda tributaria generados fuera del plazo legal con el que contaba tanto la SUNAT como el Tribunal Fiscal para resolver. En base a ello, indica que cobrar los referidos intereses constituiría una vulneración a su derecho al debido procedimiento, por haberse inobservado el principio de razonabilidad en la aplicación del cobro de intereses moratorios.
Cabe indicar que, no existe diferencia en la aplicación del cobro de intereses moratorios cuando se trata de personas naturales o jurídicas, siendo que, la finalidad del cobro de intereses moratorios frente a deudas tributarias está dirigida a incentivar el pago oportuno de estas obligaciones por parte de los contribuyentes, así como indemnizar al acreedor tributario por el no cobro oportuno de la deuda. Siendo así, no se advierte alguna causa objetiva y razonable que justifique una distinta responsabilidad jurídica en el cumplimiento de este deber[1].
Ahora bien, el principio de razonabilidad ha sido entendido por el máximo intérprete de nuestra Constitución como un parámetro indispensable de constitucionalidad que permite determinar la legitimidad de la actuación de los poderes públicos, especialmente cuando ésta afecta el ejercicio de los derechos fundamentales[2]. En el caso materia de análisis, tenemos que el Tribunal Fiscal se demoró casi 7 años en resolver el referido procedimiento en sede administrativa[3], mientras que el plazo legal establecido por norma es de 12 meses.
En ese sentido, corresponde analizar si el exceso al plazo legal establecido por norma, resultó lesivo o no al principio de razonabilidad, a fin de determinar si correspondía el cobro por intereses moratorios por dicho exceso de tiempo.
Nuestro Código Tributario incorporó -hace algunos años- supuestos de suspensión en cuanto a la aplicación de intereses moratorios se refiere; en consecuencia, el artículo 33 del referido cuerpo normativo ha sufrido ciertas modificaciones.
En marzo de 2007 se incorporó en dicho cuerpo normativo -mediante el artículo 6 del Decreto Legislativo No. 981- la suspensión del cobro de los intereses moratorios al tiempo en exceso que, respecto del plazo legal establecido, tomara la SUNAT para resolver el recurso de reclamación planteado por el administrado, siempre que el vencimiento del plazo fuera por causa imputable a esta. Con ello decimos que, hasta el 2007 no existía suspensión alguna, es decir, los intereses seguían computándose sin importar el tiempo que demorase la Administración Tributaria en resolver los casos, incluso en aquellos casos en que la demora no era imputable al contribuyente.
Años más tarde, se indicó que la suspensión del cobro de los intereses moratorios también se suspendía cuando la demora era imputable al Tribunal Fiscal. La referida medida fue introducida por el artículo 7 de la Ley No. 30230[4], la cual estableció medidas tributarias, de simplificación de procedimientos y permisos para la promoción y dinamización de la inversión en el país.
Si bien antes del 2007 no existía norma en el Código Tributario que suspenda el cobro de los intereses moratorios, estos deben respetar los principios constitucionales de razonabilidad y no confiscatoriedad; ya que, resulta constitucionalmente legítimo el cobro de intereses moratorios durante los plazos legales que tiene la autoridad administrativa tributaria para resolver los recursos administrativos que prevé el procedimiento contencioso tributario. Lo que resulta inconstitucional es su cobro injustificado o irrazonable en el tramo en el que la autoridad administrativa excede el plazo legal por causas atribuibles a ella.
En ese sentido -en la sentencia bajo análisis- el Tribunal Constitucional concluye que no corresponde el cómputo de intereses moratorios respecto al exceso de tiempo que demoró loa SUNAT en resolver el recurso de reclamación presentado el 10 de enero de 2006 y resuelto el 28 de setiembre de 2007 (resuelto luego de 14 meses de superado el plazo previsto para resolver). Asimismo, el referido colegiado indica que tampoco corresponde el cómputo de intereses moratorios durante el tiempo en exceso que, respecto del plazo legal establecido, tomó el Tribunal Fiscal para resolver el recurso de apelación presentado por Telefónica el 02 de noviembre de 2007.
Uno de los argumentos que más fuerza toma en la referida Sentencia es aquel referente a la garantía del plazo razonable como elemento del derecho al debido procedimiento administrativo[5]. El Tribunal Constitucional señala que, el plazo de un proceso o un procedimiento será razonable sólo si es que aquél comprende un lapso que resulte necesario y suficiente para el desarrollo de las actuaciones procesales necesarias y pertinentes que requiere el caso concreto, así como para el ejercicio de los derechos de las partes de acuerdo con sus intereses, a fin de obtener una respuesta definitiva en la que se determinen sus derechos u obligaciones.
Por tanto, a fin de determinar si en el ámbito de un procedimiento administrativo se ha producido o no la violación del derecho al plazo razonable se deberán evaluar criterios tales como: (i) la complejidad del asunto, (ii) la actividad o conducta procedimental del administrado, (iii) la conducta de la administración pública; y, (iv) las consecuencias que la demora produce en las partes[6].
En base a la evaluación conjunta de los criterios mencionados, el Tribunal Constitucional señala que la controversia administrativa no configura un hecho complejo; asimismo, la recurrente no ha incurrido en algún tipo de acción que haya provocado la dilación del procedimiento. Por otro lado, resulta evidente que la demora producida por las demandas ha generado una grave amenaza al patrimonio de Telefónica, ya que solo hasta el año 2014 se viene generando un interés moratorio ascendente a S/ 85, 104, 261.00. por tanto, el máximo intérprete de nuestra Constitución concluye -de manera acertada- que la SUNAT y el Tribunal Fiscal incurrieron en una violación del derecho a que el procedimiento dure un plazo razonable.
De acuerdo a los fundamentos expuestos, consideramos correcto el actuar del Tribunal Constitucional, debido a que en el presente caso no se discutió el monto de la deuda tributaria ni el de los intereses moratorios devengados durante los plazos máximos previstos en el Código Tributario. Muy por el contrario, la discusión versaba únicamente por el cobro de intereses moratorios devengados que pretendía cobrar la Administración Tributaria debido al incumplimiento de su obligación constitucional de resolver dentro de los plazos legales.
Por último, cabe precisar que el fallo de la Sentencia 210/2021 no es la primera en la que el Tribunal Constitucional se pronuncia respecto al cobro de intereses moratorios fuera del plazo legal establecido. Contamos con precedentes, tal y como sucede con el fundamento 27 de la Sentencia No. 4532-2013-PA/TC, mediante el cual se señala que:
(…) dado que el derecho a impugnar en sede administrativa no tiene carácter absoluto, sino que puede ser objeto de ciertas restricciones, resulta constitucionalmente legítimo el cobro de intereses moratorios durante los plazos legales que tiene la autoridad administrativa tributaria para resolver los recursos administrativos que prevé el procedimiento contencioso tributario. Lo que sí resulta inconstitucional es su cobro injustificado o irrazonable en el tramo en el que la autoridad administrativa excede el plazo legal por causas atribuibles a ella.
El actuar del Tribunal Constitucional es acorde a Derecho y justa desde una perspectiva fiscal constitucional, ya que no resultaría lógico -y mucho menos constitucional- otorgarle al contribuyente el derecho de defensa y que este tenga como “costo” adicional los intereses que se generen por la exacerbada demora en resolver -los procedimientos administrativos- por parte de nuestras autoridades fiscales.
[1] Criterio establecido por el Tribunal Constitucional en el Expediente No. 0905-2001-AA/TC.
[2] Sentencia emitida bajo el Expediente No. 0050-2004-AI/TC – Fundamento 109.
[3] El procedimiento contencioso tributario culminó con la expedición de la RTF 13365-3-2013, de 20 de agosto de 2013.
[4] Publicado en el Diario Oficial El Peruano el 12 de julio de 2014.
[5] El contenido del derecho al plazo razonable del proceso constituye una manifestación implícita del derecho al debido proceso reconocido en el artículo 139.3 de la Constitución y despliega sus efectos a todo tipo de proceso o procedimiento penal, civil, laboral, administrativo, corporativo, etc. (Sentencias emitidas en los Expedientes No. 04179-2014-PHC/TC, fundamento 9 y No. 00295-2012-PHC/TC, fundamento 2).
[6] Sentencia emitida en el Expediente No. 03778-2004-PA/TC, fundamento 21.
